非货币资产出资的税收问题

来源：金雪娇律师  时间:2022-10-25

近日有客户咨询，他成立公司想用一部分实物和知识产权出资，但听说涉及的税费比较高。对此，本律师梳理一下非货币资产出资的涉及的税收问题。

一、一般非货币资产出资

税法上规定的投资是指公司、个人或其他主体成立新企业、向原有企业增资、向其他企业置换股权或份额，包括股权置换、分立和合并。

企业包括公司、独资企业、合伙企业。

是否包括设立个体工商户呢？《民法典》第五十四条规定：“第五十四条、五十六条规定：“自然人从事工商业经营，经依法登记，为个体工商户。个体工商户可以起字号。个体工商户的债务，个人经营的，以个人财产承担；家庭经营的，以家庭财产承担；无法区分的，以家庭财产承担。”《个体工商户条例》第二条规定：“ 有经营能力的公民，依照本条例规定经工商行政管理部门登记，从事工商业经营的，为个体工商户。”从法律角度，个体工商户等同于个人，只是个人为了经营而进行了工商登记，个人注册个体工商户的行为并非投资行为。

税收角度上，公司制的投资人叫“股东”，持有股权或股份，独资企业的投资人叫“投资者”，合伙企业的投资人叫“合伙人”，持有合伙企业财产份额，个体工商户（包括个体形式的民办非企业单位）的投资人叫“业主”。

二、非货币资产投资

1、非货币资产投资的法律法规规定

法律角度上，以货物、实物、知识产权、土地等非货币资产出资的方式叫做非货币资产出资。

（1）组织法上对于非货币性资产投资的规定

《公司法》第二十七条规定：“股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。 对作为出资的非货币财产应当评估作价。” 《公司登记管理条例》第十四条规定：“股东的出资方式应当符合《公司法》第二十七条的规定，但是，股东不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资。”《公司法》规定可以作为出资的非货币资产应当可以用货币估价并可以转让。

《合伙企业法》第十六条规定：“ 合伙人可以用货币、实物、知识产权、土地使用权或者其他财产权利出资，也可以用劳务出资。合伙人以实物、知识产权、土地使用权或者其他财产权利出资，需要评估作价的，可以由全体合伙人协商确定，也可以由全体合伙人委托法定评估机构评估。合伙人以劳务出资的，其评估办法由全体合伙人协商确定，并在合伙协议中载明。” 《合伙企业登记管理办法》第十四条规定：“以实物、知识产权、土地使用权或者其他财产权利出资，由全体合伙人协商作价的，应当向企业登记机关提交全体合伙人签署的协商作价确认书；由全体合伙人委托法定评估机构评估作价的，应当向企业登记机关提交法定评估机构出具的评估作价证明。”《合伙企业法》规定可作为出资的非货币资产包括劳务和其他财产权利，也就是说不允许用作公司出资的劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等，只要合伙人同意，即可以作为出资。

《个人独资企业法》第八条规定，应当由投资人申报的出资，但《个人独资企业法》和《个人独资企业登记管理办法》均并未明确规定和限制出资的方式。

（2）税法上对于非货币资产投资的规定

企业所得税法：以非货币性资产出资设立新的居民企业；非货币性资产注入现存的居民企业。不含投资成立合伙企业，公司成立有限合伙不享受优惠。

个人所得税法：以非货币性资产出资设立新的企业、以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。置换不包括股权之外的其他非货币性资产。什么是重组改制规定不明确。

（二）非货币资产投资的税收

税收上规定的非货币资产投资，企业所得税上规定的货币资产有现金、银行存款、应收账款、应收票据、持有至到期投资，除上述货币资产以外的其他资产都叫做非货币资产。个人所得税上规定，除现金、银行存款以外的，包括股权、不动产、技术发明成果等形式对外投资的，为非货币资产投资。

非货币资产投资在税收上相当于分两步，先转让资产再投资，需要征收增值税、企业所得税、个人所得税、印花税，如果非货币资产时房产、土地，还产生契税、土地增值税。

成立新企业和向原有企业增资，在企业所得税上有优惠；个人非货币资产出资，在个人所得税上有优惠。

1、增值税方面

2、企业所得税

企业所得税对于非货币资产投资有文件规定优惠，享受税收优惠的只能是股权置换，不能有现金或实物。

不同方式的非货币资产投资对企业所得税的影响。假设有两个主题，A公司为投资方，B公司为接受投资方。

（1）股东划转

根据2014年第29号公告规定，A公司视同销售、确认所得，增加投资成本；B公司接受投资不缴纳企业所得税，接受赠与，缴纳企业所得税。

（2）母子公司之间划转

A公司持有B公司50%以上股份，形成母子公司关系的，根据2015年40号公告规定，A公司按照资产账面价值增加对B公司的长期股权投资，不缴纳企业所得税；B公司接受投资按照资产账面价值计入股东投资——实收资本或资本公积，不缴纳企业所得税。

（3）投资新设企业或增资

根据财税【2014】116号文规定，A公司以非货币资产出资方式新设B公司或向B公司增资的，按照资产公允价值计算企业所得税，可分5年；B公司接受投资，116号文件未明确规定，根据前述两个文件规定，应不缴纳企业所得税。

（4）资产重组

根据财税【2009】59号文规定，A公司以50%以上资产或股权置换B公司股权的，支付股权对价达到总对价85%以上的，适用特殊性税务处理，A公司按照资产账面价值确认长期股权投资，不征收企业所得税；B公司按照资产账面价值接受投资，确认计税基础，暂不征收企业所得税。

不能达到上述比例的，A公司和B公司分别按照资产评估后的公允价值计算所得或损失，缴纳企业所得税。

（5）计税基础

用于投资非货币性资产的计税基础，外购的资产，计税基础为购买价款+相关税费+其他支出，其他方式取得的，为公允价值+相关税费。

例如：甲公司用2001年所购设备进行投资乙公司，设备购买时共花费100万元，投资时评估价为90万元，乙公司成立时注册资本为100万元，接受甲公司投资后注册资本增加为190万元，甲占47.4%，此时乙公司净资产为500万元。甲公司应确定的应纳税所得额？

甲公司用非货币性资产投资，无所得税，股权成本90万元，股权公允价500*47.4%=237万。

企业所得税纳税义务发生时间为投资协议生效且办理股权登记手续同时满足之日。

（6）税收优惠

查账征收的企业，可均分5年，符合特殊性税务处理的，可选其一。在享受税收优惠期间，若转让或注销，需要缴清剩余税款。

3、个人所得税

个人所得税对于非货币资产投资也有文件规定优惠。

《个人所得税法》实施条例第六条规定：“财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得”，该条规定的“其他财产”不是兜底条款，并非是上述未列举的资产都是“其他财产”，而是法律法规另有规定的“其他财产”才能包含在内。财税【2015】41号第一条、第五条：“个人转让非货币资产的所得，应按照财产转让所得项目。非货币性资产，是指现金、银行存款等非货币性资产以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币性资产。”

对个人来说，债转股属于非货币性资产投资，可以享受分5年的优惠。

个人以非货币性资产投资合伙企业，如果符合财税【2015】41号规定的条件，是否可以按照该规定在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税？厦门税务局对此有答复：个人以非货币性资产投资合伙企业的，在上级部门没有明确规定前，可以适用【2015】41号政策。国家税务总局公告2015年第20号：“非货币性资产投资个人所得税以发生非货币性资产投资行为并取得被投资企业股权的个人为纳税人。”

享受税收优惠的可以是取得股权+现金，现金没有比例限制。

（2）财产原值

个人用于投资的非货币资产财产原值等于购进价格+其他有关费用+合理税费（纳税人在非货币性资产投资过程中发生的与资产转移相关的税金和合理费用，如评估费）。纳税人无法提供完整、准确的非货币性资产原值凭证、不能正确计算非货币性资产原值的，主管税务机关可依法核定其非货币性资产原值。

（3）个人所得税纳税义务发生时间为非货币性资产转让并取得被投资企业股权之日。

（4）税收优惠

个人缴纳税款有困难的，可在5年内分期（无需均分），但取得现金对价的，必须先缴税，剩余的分期缴纳，以前未处理的在剩余期限处理，若发生股权转让的，缴清剩余税款。

4、独资企业、合伙企业，无文件规定，无优惠。

以上是关于非货币资产出资涉及的税收方面的基本介绍，下期跟大家分享特殊的非货币资产出资，以及企业非货币资产出资的注意事项。

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